Любому предприятию время от времени необходимо поощрить постоянного клиента, выгодного поставщика или усердного работника. При этом все эти случаи не могут не отражаться на хозяйственной деятельности и налоговой нагрузке организации.

Для начала определимся с понятиями: согласно пункту 1 статьи 572 Гражданского кодекса РФ (далее – ГК РФ) по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу, либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. Таким образом:

– обязательным условием дарения является БЕЗВОЗМЕЗДНОСТЬ, то есть выдача подарка не должна быть обусловлена какими-либо встречными обязанностями со стороны одаряемого;

– подарком может быть вещь, прощение долга, погашение дарителем долга одаряемого.

При принятии решения о дарении необходимо учесть ограничения, которые предусматривает статьей 575 ГК РФ. В частности, не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда (в настоящее время это 500 рублей, – статья 5 Федерального закона от 19 июня 2000 г. № 82-ФЗ «О минимальном размере оплаты труда»):

– от имени малолетних и граждан, признанных недееспособными, их законными представителями;

– работникам образовательных и медицинских организаций, фирм, оказывающих социальные услуги, и аналогичных, в том числе предприятий для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, гражданами, находящимися в них на лечении, содержании или воспитании, супругами и родственниками этих граждан;

– государственным служащим и служащим органов муниципальных образований в связи с их должностным положением или в связи с исполнением ими служебных обязанностей;

– в отношениях между коммерческими организациями.

Условно все подарки разделим на подарки юридическим и физическим лицам, и рассмотрим отдельно каждого одаряемого.

Подарки физическим лицам

Сразу определим, что поскольку в силу пункта 28 статьи 217 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) стоимость подарков, полученных налогоплательщиками–физическими лицами от организаций или индивидуальных предпринимателей, не превышающие 4000 рублей не облагаются налогом на доходы физических лиц, этот вариант нами рассматриваться не будет.

В данной ситуации для целей налогообложения НДФЛ совершенно неважно, является ли физическое лицо работником организации-дарителя или нет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.

Пунктом 2 статьи 226 НК РФ определено, что положения статьи 226 НК РФ не применяются в отношении доходов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 228 НК РФ, а именно доходов физических лиц, полученных в порядке дарения, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 18.1 статьи 217 НК РФ1.

В данном случае при получении подарка физические лица обязаны самостоятельно исчислить налог на доходы физических лиц, представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию и в установленные сроки уплатить исчисленный налог в соответствующий бюджет.

Поскольку, руководствуясь нормами пункта 1 статьи 24 НК РФ, организация-даритель не является налоговым агентом, так как у нее отсутствует обязанность по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ с переданных подарков в бюджет, то обязанность, предусмотренная пунктом 2 статьи 230 НК РФ, о предоставлении сведений о доходах физического лица, у нее отсутствует.

Аналогичная позиция высказана в недавнем письме Минфина России от 8 октября 2008 г. № 03-04-06-01/295.

Обращаем ваше внимание на то, что, несмотря на изменения, внесенные в Налоговый кодекс РФ, в начале года УФНС России по г. Москве в письме от 17 апреля 2008 г. № 28-11/037306 указывало, что при выдаче подарков организация налоговым агентом признается. И при невозможности удержать налог она должна сообщить об этом в инспекцию. Изменилась ли на данный момент позиция московских налоговиков неизвестно.

Подарки юридическим лицам

Как уже говорилось выше, нормами ГК РФ, а именно пунктом 4 статьи 575 ГК РФ не допускается дарение подарков стоимостью выше пяти МРОТ в отношениях между коммерческими организациями. В противном случае договор дарения может быть признан недействительной сделкой на основании статьи 168 ГК РФ, поскольку нарушает норму пункта 4 статьи 575 ГК РФ.

Учитывая эти положения можно посоветовать преподносить подарки от имени организации адресно, то есть, например, руководителю компании или отдельным специалистам.

Подробнее остановимся на подарках с символикой организации-дарителя. В данном случае указанные операции могут быть оценены как реклама.

Согласно пункту 1 статьи 3 Федерального закона от 13 марта 2006 г. № 38-ФЗ «О рекламе» рекламой является информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

В соответствии с письмом Федеральной антимонопольной службы от 30 октября 2006 г. № АК/18658 под неопределенным кругом лиц понимаются лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Следовательно, распространение неперсонифицированной информации о лице, товаре, услуге признается распространением среди неопределенного круга лиц, в том числе при раздаче сувенирной продукции с логотипом организации в качестве подарков, поскольку заранее невозможно определить всех лиц, до которых такая информация будет доведена.

На основании подпункта 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом пункта 4 статьи 264 НК РФ.

Расходы налогоплательщика на иные виды рекламы, не указанные в абзацах 2–4 пункта 4 статьи 264 НК РФ, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации. Об этом сказано в пункте 4 статьи 264 НК РФ.

Таким образом, стоимость сувенирной продукции, содержащей символику организации и передаваемой в соответствии с обычаем делового оборота в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества представителям других организаций, учитывается при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в качестве расходов на рекламу.

Если сувенирная продукция с символикой вручается во время официального приема представителям организаций-контрагентов, участвующим в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, ее стоимость при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль рассматривается в качестве представительских расходов и подлежит нормированию в установленном для этой категории расходов порядке.

Аналогичная позиция высказана в письмах официальных органов: ФНС России от 25 апреля 2007 г. № ШТ-6-03/348 и от 16 августа 2004 г. № 02-5-10/51, Минфина России от 16 августа 2006 г. № 03-03-04/4/136, УФНС по г. Москве от 30 апреля 2008 г. № 20-12/041966.2.

Обращаем ваше внимание на то, что в соответствии с подпунктом 25 пункта 3 статьи 149 НК РФ передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 рублей, освобождается от налогообложения НДС.

Бухгалтерский учет

Подарки приобретаются на основании приказа руководителя. Согласно пункту 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденного приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н, подарки принимаются к учету в составе материально-производственных запасов по фактической себестоимости (без НДС).

В момент принятия к учету оформляется приходный ордер (форма М-4, утверждена постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а). При вручении подарков оформляется накладная на отпуск материалов на сторону (форма М-15, утверждена постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а).

Источником данных выплат могут быть: нераспределенная прибыль прошлых лет и прибыль отчетного периода, полученная от текущей деятельности организации.

При выдаче подарков за счет чистой прибыли организации используется счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», если подарки выдаются за счет прибыли отчетного года (например, за квартал или полугодие), то в соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н, указанные операции отражаются по счету 91 «Прочие доходы и расходы».

Право распоряжаться прибылью, оставшейся после уплаты всех налогов, имеют участники (акционеры) организации (п. 1 ст. 8 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» или подп. 11 п. 1 ст. 48 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»). Решение оформляется протоколом общего собрания участников (акционеров).

Схема бухгалтерских проводок:

ДЕБЕТ 10     КРЕДИТ 60

– оприходованы подарки;

ДЕБЕТ 19    КРЕДИТ 60

– выделен НДС, предъявленный поставщиком;

ДЕБЕТ 68    КРЕДИТ 19

– принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком;

ДЕБЕТ 91 (84)    КРЕДИТ 10

– списание стоимости подарков в момент вручении;

ДЕБЕТ 91 (84)    КРЕДИТ 68

– начислен НДС к уплате в бюджет.

Налогообложение

НДС

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории России. При этом, в целях обложения НДС передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Поскольку вручение подарка – это безвозмездная передача, то указанные операции облагаются НДС. При этом налоговая база определяется как стоимость указанных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ, без включения в них НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ).

В данном случае организация имеет право принять к вычету НДС, уплаченный поставщикам подаренных вещей (подп. 1 п. 2 ст. 171, ст. 172 НК РФ).

Аналогичная позиция высказана в письмах Минфина России от 10 апреля 2006 г. № 03-04-11/6, от 31 марта 2005 г. № 03-04-11/71, от 14 апреля 2008 г. № 03-07-11/144.

Налог на прибыль

В силу пункта 16 статьи 270 НК РФ расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей не учитываются в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль. При этом адресат подарка (юридическое или физическое лицо) значения не имеет.

© "Бухгалтерия и кадры", №11, 2008

• 1. Доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.Доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом РФ (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами).