22 июля 2007 года подписан закон № 158-ФЗ, который внес ряд поправок в порядок налогообложения доходов физических лиц. И хотя все изменения вступают в силу с 2009 года, их надо изучать уже сейчас. Только в этом случае компания сможет правильно выстроить свою кадровую политику.

Расчет материальной выгоды от экономии на процентах

Нередко фирмы выдают займы своим работникам на неотложные нужды, приобретение дорогостоящей техники или строительство жилья. При этом займы выдаются на льготных условиях, то есть сотрудник должен уплатить предприятию за пользование заемными средствами чисто символические проценты. А иногда заемщик полностью освобождается от такого бремени. Таким образом, у работника – получателя займа, образуется доход в виде материальной выгоды.

Понятие материальной выгоды дано в подпункте 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ – это экономия на процентах за пользование заемными средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей.

При этом, согласно пункту 2 статьи 212 НК РФ, сумма дохода в виде материальной выгоды определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, рассчитанной по нормативу к ставке рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения средств, над суммой процентов, которые рассчитаны в соответствии с условиями договора.

И если величина норматива для займов, выданных в инвалюте, осталась без изменения, то норматив для рублевых займов уменьшился. В связи с внесением изменений в подпункт 1 пункта 2 статьи 212 НК РФ с 2009 года превышение будет рассчитываться как разница между 2/3 ставки рефинансирования вместо 3/4 ставки на сегодняшний день, и величиной процентов, установленных договором.

При этом датой фактического получения доходов в виде материальной выгоды является день уплаты заемщиком процентов по полученным заемным средствам (подп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Пример 1

Мадригалов И.С. в 2009 году получил заем на один год. Величина процентов за пользование заемными средствами согласно условиям договора составляют 5%. Ставка рефинансирования, установленная ЦБ РФ на дату получения займа, равна 12%.

Величина норматива, в соответствии с которым будет рассчитываться сумма дохода в виде материальной выгоды, составит 8% (12% Х 2/3).

В этом случае величина превышения норматива над размером процентов по договору будет равна 3% (8 – 5).

Запомните, что компания, выдавая своему работнику беспроцентный заем или заем с пониженной процентной ставкой, становится налоговым агентом. И, следовательно, фирма должна определить размер дохода в виде материальной выгоды, полученной работником. Кроме того, необходимо рассчитать сумму НДФЛ, удержать его и перечислить в бюджет (п. 2 ст. 212 НК РФ).

При этом обязанности налогового агента по расчету, удержанию и уплате налога с материальной выгоды нельзя переложить на плечи работника. Ведь статус предприятия как налогового агента, приобретаемый на основании норм Налогового кодекса, не может быть изменен положениями договора займа, заключаемого между работодателем и работником (письмо Минфина России от 12 июля 2007 г. № 03-04-06-01/226).

Обращаем внимание, что налоговая ставка для расчета НДФЛ по доходам от экономии на процентах равна 35 процентам. Кроме того, при расчете налога такой доход нельзя уменьшить на стандартные вычеты.

Обучение работников

Не секрет, что каждая компания старается захватить лидирующее положение на рынке. Но для того, чтобы предъявить конкурентные преимущества, необходимы квалифицированные кадры, которые смогут грамотно решать поставленные задачи и добиваться намеченных целей. Готовых специалистов недостаточно, поэтому фирмы стремятся вырастить профессионалов в своих рядах. И вот здесь-то и возникают проблемы.

Трудности связаны с тем, что в Налоговом кодексе однозначно не прописаны возможности компании обучать своих сотрудников по всем направлениям бизнеса без удержания у них НДФЛ со стоимости обучения. Поэтому чиновники финансового и налогового ведомств настаивают на том, что не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц только расходы на повышение квалификации работников в рамках ранее полученных знаний. Если же обучение ведет к получению новой специальности или к повышению уровня образования, то такие затраты облагаются НДФЛ (письма УФНС России по г. Москве от 28 декабря 2006 г. № 28-10/115515, от 30 сентября 2006 г. № 28-11/87315, письма Минфина России от 17 мая 2008 г. № 03-04-06-01/124, от 15 октября 2007 г. № 03-04-06-01/357, от 15 августа 2007 г. № 03-04-06-02/150, от 16 мая 2002 г. № 04-04-06/88). Поэтому компаниям приходилось отстаивать право обучать своих работников по любым уровням образования, а не только направленным на повышение квалификации без удержания у них НДФЛ со стоимости обучения.

Следует отметить, что фирмам не всегда удается отстоять свое мнение, нередко суды поддерживают позицию чиновников (постановления ФАС Поволжского округа от 16 марта 2006 г. № А72-5629/05-6/435, № А72-5959/05-6/450, ФАС Северо-Западного округа от 28 апреля 2005 г. № А42-9257/04-23, от 22 марта 2004 г. № А05-9051/03-20).

Но с 2009 года такие разночтения закона перестанут существовать. В пункт 21 статьи 217 НК РФ внесены изменения, согласно которым не подлежат обложению НДФЛ суммы платы за обучение работника по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам. Кроме того, также как и ранее, не надо удерживать налог и со стоимости профессиональной подготовки и переподготовки сотрудника.

Но здесь есть ограничения. Законодатели предусмотрели, что обучение может проводиться только в российских образовательных учреждениях, которые имеют соответствующую лицензию. Если же обучение проводится за рубежом, то оно также должно проводиться в образовательном учреждении, имеющем соответствующий статус.

Безусловно, предприятие может направить своего работника на обучение в любой образовательный центр. Но если организационно-правовая форма этого центра будет отличаться от «учреждения» и у него не будет лицензии на ведение образовательной деятельности, то у сотрудника придется удержать НДФЛ со всей стоимости обучения. Можно предположить, что мало кто из работников обрадуется такому факту, ведь стоимость обучения обычно достаточно велика.

Обратите внимание, что на расчет НДФЛ не влияет наличие или отсутствие у образовательного центра аккредитации.

Следует отметить, что законодатели не предусмотрели зависимость исчисления НДФЛ от направленности обучения работника. Из прямого прочтения закона следует, что работодатель может оплатить расходы своего сотрудника на обучение, как связанное с исполнением им своих трудовых обязанностей, так и не имеющее никакого отношения к его настоящей или будущей трудовой деятельности.

Обращаем внимание, что Трудовым кодексом предусмотрены выплаты компенсаций работникам в целях возмещения затрат, которые связаны с исполнением ими своих трудовых обязанностей (ст. 164 ТК РФ).

В любом случае, направление работника на обучение должно сопровождаться приказом руководителя компании, который будет издаваться на основании утвержденного плана подготовки кадров.

Оплатив обучение своих работников, фирма сможет не начислять ЕСН на эти суммы. Именно такие изменения внесены в главу 24 НК РФ: статья 238 дополнена пунктом 16, согласно которому ЕСН не начисляется на суммы платы за обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, а также профподготовку и переподготовку работников. Но законодатели предусмотрели одно ограничение: затраты на обучение работников должны учитываться при расчете прибыли.

Порядок учета расходов на обучение работников для целей налогообложения прибыли установлен в подпункте 23 пункта 1 статьи 264 НК РФ, новая редакция которого также будет применяться с 2009 года. В новой редакции указанного пункта сказано, что прибыль можно уменьшить на расходы, связанные с обучением работников по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам. При этом порядок учета затрат на обучение изложен в пункте 3 статьи 264 НК РФ.

С 2009 года при расчете прибыли можно учесть не только расходы на подготовку и переподготовку кадров, но и затраты на обучение работников по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам. При этом должны соблюдаться следующие условия:

1) образовательный центр должен иметь организационно-правовой статус «учреждение». При этом не имеет значения, в каком образовательном учреждении проводится обучение – в российском или иностранном;

2) российское образовательное учреждение должно иметь соответствующую лицензию, а иностранное – соответствующий статус. Наличие аккредитации теперь не требуется;

3) между компанией, направившей своих работников на обучение, и образовательным центром должен быть заключен договор;

4) обучение будут проходить только работники, которые заключили трудовой договор. Если же на обучение направляется потенциальный работник, то он должен подписать ученический договор.

Если все вышеуказанные условия выполняются одновременно, то на суммы оплаты стоимости обучения ЕСН не начисляется, так как расходы на обучение учитываются при расчете прибыли (п. 16 ст. 238 НК РФ). Но если не выполняется хотя бы одно из условий, то ЕСН также не начисляется, но уже по другим основаниям – как выплаты, которые не уменьшают прибыль (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Обратите внимание, что законодатели никак не связали возможность обложения НДФЛ расходов на обучение работников и учет указанных затрат при расчете прибыли. Хотя трудно представить, что производственная фирма, целью работы которой является получение прибыли, выведет деньги из оборота и направит своего работника на обучение балету или живописи.

Пример 2

ООО «Арктур» занимается производством и обслуживанием промышленного холодильного оборудования. В 2009 году компания оплатила обучение своего работника Марсова И.В. в образовательном учреждении, которое имеет соответствующую лицензию. Обучающийся получает второе высшее образование. Марсов И.В. по первому образованию является экономистом и работает в должности финансового директора. По окончании обучения он должен получить специальность «Мастер делового администрирования».

При приеме на работу Марсов И.В. подписал трудовой договор. Обучается он на основании договора, который фирма «Арктур» заключила с образовательным учреждением.

Понятно, что Марсов И.В. сможет применить в работе вновь полученные знания, ведь ему ежедневно приходится решать сложные задачи, связанные с распределением и планированием финансов компании.

Поэтому со стоимости обучения Марсова И.В. не надо начислять НДФЛ. Также расходы на его образование не облагаются ЕСН.

Компенсация затрат по уплате процентов по заемным средствам

Нередко компании помогают решать своим работникам жилищные проблемы. Помощь может заключаться не только в выдаче беспроцентных или низкопроцентных ссуд. Фирма может помочь своему работнику расплатиться по кредиту, полученному на указанные цели в банке путем компенсации процентов, уплаченных по кредитным обязательствам. В настоящее время при совершении такого благого поступка бухгалтеру приходится удерживать НДФЛ с суммы такого блага.

В соответствии с изменениями, внесенными в кодекс, с 2009 года суммы такой помощи не надо будет облагать НДФЛ. Статья 217 НК РФ дополнена пунктом 40, согласно которому суммы, выплачиваемые фирмой своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по заемным средствам на приобретение или строительство жилого помещения, не облагаются НДФЛ. Но такое льготное налогообложение возможно при выполнении определенных условий.

Во-первых, компенсация выплачивается по заемным средствам, направленным строго на определенные цели. А именно: на приобретение или строительство жилья. Причем, целевая направленность кредитов должна быть подкреплена любыми документами. Например, договором ипотеки или договором строительства дома. Следует добавить, что источник выплаты заемных средств не имеет значения. Им может быть как сама фирма, так и любая другая компания или кредитное учреждение. Главное, чтобы они согласились дать деньги в долг.

Во-вторых, выплаты должны быть в виде компенсации. Это означает, что работник сам оплачивает суммы процентов по заемным средствам. А фирма впоследствии возмещает ему эти суммы на основании заявления и расчета.

В-третьих, суммы компенсаций расходов работника на уплату процентов должны учитываться при расчете прибыли. Чтобы узнать, учитываются ли такие проценты, надо обратиться к пункту 24.1 статьи 255 НК РФ. А там сказано, что расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам на строительство жилого помещения могут признаваться для целей налогообложения прибыли. Но есть ограничения. А именно: размер компенсаций не должен превышать 3 процента суммы расходов на оплату труда. Следует отметить, что пункт 24.1 также вводится в действие с начала 2009 года.

Обратите внимание, что все три условия должны выполняться одновременно. Невыполнение хоты бы одного из них приведет к тому, что с сумм компенсаций, выплачиваемых работникам, придется рассчитать налог.

Возместив работнику расходы, понесенные им в связи с уплатой процентов по заемным средствам, у бухгалтера может возникнуть вопрос относительно начисления ЕСН на сумму компенсации. В новой редакции Налогового кодекса этого не предусмотрено. Пункт 1 статьи 239 дополнен подпунктом 17, в соответствии с которым такие суммы не облагаются ЕСН. Но при этом должны соблюдаться определенные условия, о которых было рассказано выше.

Пример 3

Марципанов С.В. взял кредит в банке на приобретение квартиры. Сумма процентов по кредиту равна 30 000 руб. Работник уплатил необходимые проценты и обратился в компанию, где он работает, с заявлением о возмещении понесенных расходов. К заявлению Марципанов С.В. приложил договор с банком и расчет процентов. Бухгалтер произвел необходимые расчеты. Так как сумма расходов на оплату труда в компании, где работает заемщик, составляет 1 200 000 руб., то величина норматива равна 36 000 руб. Сравнивая нормативную величину с величиной процентов по кредиту, можно установить, что размер процентов не выходит за рамки норматива. Следовательно, с суммы компенсации НДФЛ удерживать не надо. Кроме того, на сумму компенсации не надо начислять ЕСН.

© "Бухгалтерия и кадры", №9, 2008