«Многодетные» компании платят налог на прибыль в особом порядке. Всю сумму федеральной части налога они вносят в бюджет там, где зарегистрировано головное отделение. А вот региональную часть платежа такие фирмы должны распределять между всеми подразделениями. Поговорим о том, как сделать это правильно и на какие моменты стоит обратить особо пристальное внимание организациям с разветвленной структурой.

Основные формулы

Правилам расчета и уплаты прибыльного налога «многодетными» фирмами посвящена статья 288 Налогового кодекса. Часть налога, которая предназначена для бюджетов регионального уровня, следует платить как по местонахождению самой компании (головного офиса), так и по месту регистрации каждого из обособленных подразделений. Сумму такого регионального платежа определяют при помощи специальных расчетов. При этом базой налога служит сумма прибыли, которая приходится на данное подразделение (в том числе головное). То есть величину платежа в бюджет соответствующего субъекта РФ считают по следующей формуле (п. 2 ст. 288 НК РФ):

Сумма налога на прибыль по обособленному подразделению = Сумма прибыли по фирме в целом Х Доля прибыли по подразделению Х Ставка регионального налога на прибыль в данном субъекте РФ (от 13,5% до 17,5% включительно)

Как видим, один из показателей формулы тоже является расчетной величиной. А именно, доля от общей прибыли фирмы, которая приходится на данное подразделение. Считают ее как среднее арифметическое двух значений – удельного веса среднесписочной численности работников (либо расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества подразделения в этих же показателях в целом по фирме:

Доля прибыли по подразделению = (Удельный вес среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) подразделения + Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества подразделения) : 2

Каждый из упомянутых показателей удельного веса тоже требует отдельного расчета. Остановимся подробнее на процедуре таких вычислений.

Среднесписочная численность и зарплата сотрудников

Чтобы рассчитать удельный вес среднесписочной численности сотрудников либо расходов на оплату труда подразделения (или головного офиса), нужно найти соотношение этой величины с теми же показателями по компании в целом за отчетный (налоговый) период:

Удельный вес среднесписочной численности сотрудников (расходов на оплату труда) подразделения = Среднесписочная численность сотрудников (расходы на оплату труда) в подразделении : Среднесписочная численность сотрудников (расходы на оплату труда) по фирме в целом

Сделать выбор, по какому из показателей – численности сотрудников или расходам на оплату их труда – производить расчет региональной части налога, фирма может по своему усмотрению. Однако это решение должно оставаться неизменным в течение минимум одного календарного года (п. 2 ст. 288 НК РФ). Выбранный показатель следует закрепить в налоговой учетной политике компании (ст. 313 НК РФ).

Считаем среднесписочную численность

Для расчета среднесписочной численности персонала существуют специальные правила, утвержденные постановлением Росстата от 20 ноября 2006 г. № 69. Правда, установлены они для заполнения форм статистической отчетности. Однако статметодика вполне применима и для расчета по распределению прибыли «многодетных» фирм, на что в свое время указывали финансисты (см., например, письмо Минфина России от 13 апреля 2005 г. 03-03-01/1/189).

Итак, среднесписочная численность работников за отчетный (налоговый) период представляет собой среднее арифметическое количества работников по ежемесячным данным в этом периоде за соответствующее количество месяцев (3, 6, 9 или 12):

Среднесписочная численность работников за период = Сумма ежемесячных значений среднесписочной численности работников за все месяцы периода : Количество месяцев в периоде

Если для распределения региональной части прибыльного налога фирма выбрала этот показатель, то по приведенной формуле нужно определить среднесписочную численность работников:

– головного офиса;

– каждого обособленного подразделения;

– фирмы в целом.

Что касается показателя численности персонала за месяц, то для его расчета суммируют количество работников за каждый календарный день месяца (включая нерабочие и выходные дни), а затем делят на количество дней в этом месяце. Так поступают и в случае, если фирма или ее подразделение работало неполный месяц. То есть суммарное количество работников за все фактически отработанные дни в любом случае делят на общее количество календарных дней в месяце.

Аналогично при расчете среднесписочной численности за период, отработанный не целиком, сумму ежемесячных показателей числа работников делят на общее число месяцев в этом периоде. То есть включая месяцы, когда деятельности у фирмы или подразделения еще (уже) не было.

Пример 1

Обособленное подразделение ЗАО «Масштаб» было создано 20 мая 2008 года. При этом до 29 мая (т. е. в течение 10 дней) число работников в подразделении составляло 8 человек, а с 30 мая до конца июня – 10 человек.

Среднесписочная численность работников подразделения составила:

– в мае: (8 чел. Х 10 дн. + 10 чел. Х 2 дн.) : 31 дн. = 3 чел.

– в июне: 10 чел. Х 30 дн. : 30 дн. = 10 чел.

– за полугодие: (3 чел. + 10 чел.) : 6 мес. = 2 чел.

Последний показатель и будет искомой величиной, которую нужно использовать при расчете удельного веса среднесписочной численности сотрудников подразделения в численности сотрудников в целом по фирме за полугодие.

Предположим, что среднесписочная численность работников в целом по фирме (головной офис «Масштаба» и обособленное подразделение) за полугодие составляет 10 человек. Тогда удельный вес среднесписочной численности сотрудников подразделения будет равен 0,2 (2 чел. : 10 чел.).

Заметим, что использование показателя среднесписочной численности сотрудников для расчета доли прибыли, приходящейся на подразделение, в определенных случаях может быть крайне неудобно по ряду причин. К примеру, когда на предприятии имеет место постоянная текучесть кадров или просто очень большое количество работников. Тогда, конечно, гораздо сподручнее опереться на показатель расходов по оплате труда персонала.

Оцениваем расходы на оплату труда

Сумму расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период в подразделении или головном офисе рассчитывают обычным способом. То есть в соответствии со статьей 255 Налогового кодекса. К расчету принимают расходы по оплате труда на конец периода (отчетного или налогового) нарастающим итогом с начала года.

Помните, что использовать для последующего расчета удельного веса зарплаты по подразделению в заработной плате по фирме в целом можно не все выплаты, начисленные в соответствии с данной статьей. А лишь те из них, которые отнесены к налоговым расходам фирмы (подразделения) в данном периоде согласно выбранному методу учета доходов и расходов (кассовый или метод начисления).

Остаточная стоимость амортизируемого имущества

Как уже было отмечено, для расчета доли прибыли подразделения (в том числе головного) необходим и второй показатель. А именно удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества подразделения в остаточной стоимости такого имущества по фирме в целом. Рассчитывают его как прямое соотношение остаточной стоимости основных средств подразделения и всех основных средств фирмы за данный отчетный (налоговый) период:

Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества подразделения = Средняя остаточная стоимость основных средств подразделения за период : Средняя остаточная стоимость основных средств по фирме в целом за период

Специального порядка для расчета средней остаточной стоимости основных средств при распределении прибыли в НК РФ не предусмотрено. Однако и здесь финансисты предлагают, на основании статьи 11 Налогового кодекса, воспользоваться правилами, установленными для других целей, а именно для расчета налога на имущество. Но по данным не бухгалтерского, а налогового учета (п. 1 ст. 288, п. 1 ст. 257 НК РФ, письмо Минфина России от 6 июля 2005 г. № 03-03-02/16).

Так, согласно пункту 4 статьи 376 НК РФ, среднюю за период (отчетный или налоговый) остаточную стоимость основных средств каждого подразделения (в том числе головного), а также фирмы в целом, нужно считать по формуле:

Средняя остаточная стоимость основных средств подразделения (организации) = (Сумма показателей остаточной стоимости основных средств на 1-е число каждого месяца периода + Показатель остаточной стоимости основных средств на 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом) : Количество месяцев в периоде, увеличенное на единицу

По этой же формуле считают среднюю остаточную стоимость амортизируемого имущества и в случае, когда подразделение создано после начала отчетного (налогового) периода или ликвидировано до его окончания. Причем на первое число месяца создания подразделения остаточную стоимость активов, которые в нем используются, принимают равной нулю (письмо Минфина России от 6 июля 2005 г. № 03-03-02/16).

Пример 2

Продолжим условия примера 1.

На 1 января – 1 мая 2008 года остаточная стоимость основных средств подразделения «Масштаба» равна нулю. Предположим также, что она составила:

– на 1 июня: 120 000 руб.

– на 1 июля: 117 000 руб.

Тогда средняя за полугодие остаточная стоимость основных средств подразделения будет равна:

(120 000 руб. + 117 000 руб.) : 7 = 33 857 руб.

Допустим, средняя остаточная стоимость основных средств за полугодие по «Масштабу» в целом (головное и обособленное подразделения) равна 80 200 руб. Тогда показатель удельного веса остаточной стоимости по подразделению составит:

33 857 руб. : 80 200 руб. = 0,4222

Важно помнить, что следует учитывать все основные средства, которые фактически используются в данном подразделении. Даже если они числятся на балансе головной организации (письмо Минфина России от 30 июня 2005 г. № 03-03-04/2/16). Кроме того, в расчет нужно включать и основные средства, относящиеся к амортизируемому имуществу, по которым не начисляется амортизация в налоговом учете. В качестве остаточной стоимости по таким активам берут первоначальную (восстановительную) стоимость объектов (письмо Минфина России от 6 июля 2005 г. № 03-03-02/16).

НАША СПРАВКА

В состав амортизируемого имущества, как известно, включаются и капвложения в неотделимые улучшения арендованного имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ). Нужно ли компании-арендатору учитывать эти затраты наряду с другими амортизируемыми активами для определения удельного веса прибыли подразделения?

Ранее специалисты финведомства полагали, что нет. Ведь в расчет удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества, согласно пункту 2 статьи 288 НК РФ, нужно включать остаточную стоимость основных средств. В то время как неотделимые улучшения к таким активам не относятся, хотя амортизация на них и начисляется (письмо Минфина России от 16 января 2007 . № 03-03-06-2-2).

Однако позднее финансисты изменили свою точку зрения. Согласно их последним разъяснениям по данной теме, решающее значение имеет тот факт, что спорные капвложения относятся к амортизируемому имуществу. На этом фоне не так уж важно, обладают ли неотделимые улучшения признаками основных средств. Поэтому их стоимость можно учитывать при расчете удельного веса прибыли по подразделению. Но, разумеется, лишь в течение периода действия арендного договора на усовершенствованное имущество (письмо Минфина России от 10 декабря 2007 г. № 03-03-06/2/221).

Окончательный расчет

Выполнив все необходимые предварительные расчеты, можно приступать к вычислению доли прибыли, которая приходится на подразделение (головной офис). А затем и суммы регионального налога на прибыль, которую за это подразделение необходимо уплатить в бюджет.

Пример 3

Воспользуемся условиями предыдущих примеров и определим долю прибыли, которая приходится на подразделение «Масштаба», созданное в мае 2008 года.

Напомним, что удельный вес среднесписочной численности сотрудников в подразделении равен 0,2. А удельный вес остаточной стоимости имущества по подразделению составляет 0,4222. Доля прибыли будет равна:

(0,2 + 0,4222) : 2 = 0,3111

Предположим, что общая сумма прибыли «Масштаба» за полугодие составляет 500 000 руб. Деятельность подразделения при этом льготной не является, поэтому для региональной части прибыльного налога используется максимальная ставка – 17,5 процента. Тогда сумма прибыли, которая приходится на подразделение, составит:

500 000 руб. Х 0,3111 Х 17,5 % = 27 221 руб.

НАША СПРАВКА

Напомним, что фирмы могут избежать распределения прибыли между подразделениями, расположенными на территории одного региона (п. 2 ст. 288 НК РФ). В такой ситуации региональную часть налога считают от общей доли прибыли всех отделений, которую рассчитывают по совокупным показателям. Платить налог в бюджет субъекта РФ можно тоже централизованно, через специально выбранное подразделение. Не забудьте сообщить о назначении этого ответственного плательщика инспекторам по месту налоговой прописки каждого «обособленца» в данном регионе. Направить соответствующие уведомления нужно не позднее 31 декабря года, предшествующего периоду перехода на централизованную уплату регионального налога на прибыль.

© "Бухгалтерия и кадры", №7, 2008