Почему многие не любят авансы? Работник – потому что ему приятнее получить один раз, но более крупную сумму. Работодатель считает, что с авансом много хлопот – нужно рассчитать сумму к выплате, посчитать и удержать НДФЛ, сделать платежку и перечислить налог в бюджет, получить в банке деньги, выплатить их по ведомости… Все почти так. Кроме одного – не каждый аванс в момент выплаты нужно облагать НДФЛ.

Человек может находиться в трудовых или гражданско-правовых отношениях с любой организацией или предпринимателем и получать за это деньги. В зависимости от характера таких отношений и заключают договор – трудовой или гражданско-правовой.

Работодатель, выплачивая доходы работникам, по отношению к ним выступает налоговым агентом. Он обязан за них рассчитать, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с полученного дохода (ст. 226 НК РФ).

Расплачиваясь с работниками, агент может выдавать им авансы. Аванс, который предусмотрен коллективным или трудовым договором, обычно выплачивают в размере определенной части установленной заработной платы. Аванс по гражданско-правовому договору определяют по соглашению сторон.

Как быть с этими авансами? Нужно ли удерживать НДФЛ при каждой выплате?

Это зависит от того, к какому виду дохода относится аванс, – к доходу в виде зарплаты или к обычному (не зарплатному) денежному доходу. Ведь в налоговых целях тот или иной доход признают фактически полученным в определенный день, установленный главой 23 Налогового кодекса РФ.

Двухразовая зарплата

Отношения между работодателем и работником на основании трудового договора регулирует Трудовой кодекс РФ. Согласно статье 136 кодекса, заработную плату необходимо выплачивать не реже, чем каждые полмесяца, независимо от того, хочет этого работодатель или нет.

НАША СПРАВКА

Величину и сроки выплаты аванса Трудовой кодекс РФ не регулирует. Конкретный размер аванса организация может предусмотреть в правилах внутреннего трудового распорядка, коллективном или трудовом договоре. Установить его можно в процентах от зарплаты, но с учетом фактически отработанного времени. То есть размер аванса должен быть не меньше суммы, которая положена сотруднику за фактически отработанные дни данного месяца (см. письмо Роструда от 8 сентября 2006 г. № 1557-6). Во внутренних документах также надо указать конкретные даты выплаты аванса и зарплаты под расчет. Например, можно установить, что 15 числа текущего месяца выплачивается аванс в размере 50 процентов от оклада, а оставшаяся часть зарплаты – пятого числа следующего месяца.

Нужно ли удерживать и перечислять в бюджет частями НДФЛ (с каждой выданной части заработной платы)?

Налоговый кодекс требует удержать начисленную сумму НДФЛ «непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате» (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Поэтому многие работодатели, подчиняясь трудовому законодательству и выплачивая своим работникам зарплату два раза в месяц, при выплате аванса налог удерживают.

Однако это не правильно. Датой фактического получения дохода в виде зарплаты считается последний день месяца, за который она начислена (п. 2 ст. 223 НК РФ). Получается, дата выплаты зарплатного аванса (10-го, 15-го, 20-го или какое-либо другое число расчетного месяца, кроме последнего) днем получения дохода не является.

Налог на такой вид дохода, как зарплата, агент рассчитывает один раз в месяц – в последний день – при начислении этого дохода. Пока не наступил этот день, авансы в пользу работников по трудовым договорам доходом не считаются и НДФЛ не облагаются

Поэтому действовать нужно по такому алгоритму:

– выплатив работнику аванс, налог на доходы не начислять и не удерживать;

– в последний день месяца начислить зарплату за этот месяц и рассчитать НДФЛ со всей суммы зарплаты (включая аванс);

– выдать (перечислить) сотруднику оставшуюся часть зарплаты за вычетом НДФЛ, удержанного со всей суммы.

Согласны с таким подходом и финансисты (письмо Минфина России от 6 марта 2001 г. № 04-04-06/84), и налоговики (письма УФНС России по г. Москве от 29 марта 2006 г. № 28-11/24199, от 18 октября 2007 г. № 28-11/099479). Более того, чиновники совершенно справедливо отмечают, что с авансов по трудовым договорам не надо уплачивать в бюджет не только НДФЛ, но и ЕСН, и пенсионные взносы, и страховые взносы на травматизм.

Перечислить удержанный НДФЛ в бюджет нужно в сроки, которые устанавливает пункт 6 статьи 226 НК РФ. А именно:

– не позднее дня, когда бухгалтер получил в банке деньги на зарплату сотрудников фирмы (если наличные на зарплату компания получает в банке);

– не позднее дня, когда деньги будут списаны со счета организации на счет работника (если зарплату предприятие переводит на лицевой счет работника);

– не позднее дня, следующего за днем фактического получения работником денег (например, если зарплату выплачивают из кассы за счет полученной выручки).

Пример

Оклад работника составляет 30 000 руб. в месяц. 15 мая 2008 года ему выдали аванс в размере 15 000 руб. Оставшуюся часть зарплаты сотрудник получил 5 июня 2008 года. В этот же день в банке были сняты деньги на выдачу зарплаты в сумме 200 000 руб. Права на вычеты по НДФЛ работник не имеет. Для упрощения примера выплаты другим сотрудникам не рассматриваются.

Бухгалтер сделал такие проводки.

15 мая 2008 года:

ДЕБЕТ 70    КРЕДИТ 50

– 15 000 руб. – выдан аванс за май;

31 мая 2008 года:

ДЕБЕТ 20    КРЕДИТ 70

– 30 000 руб. – начислена зарплата работнику;

ДЕБЕТ 70    КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»

– 3900 руб. (30 000 руб. Х 13 %) – начислен НДФЛ;

5 июня 2008 года:

ДЕБЕТ 50    КРЕДИТ 51

– 200 000 руб. – сняты с расчетного счета деньги на выдачу зарплаты;

ДЕБЕТ 70    КРЕДИТ 50

– 11 100 руб. (30 000 – 15 000 – 3900) – выдана зарплата за май (окончательный расчет за вычетом удержанного НДФЛ);

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»    КРЕДИТ 51

– 3900 руб. – перечислен НДФЛ в бюджет.

Чиновники подтверждают, что с зарплатных авансов по трудовым договорам не надо перечислять в бюджет не только НДФЛ, но и ЕСН, и пенсионные взносы, и страховые взносы на травматизм

А как действовать, если человек получил аванс и уволился до окончания отчетного месяца? В этом случае датой получения его дохода за этот месяц будет его последний рабочий день – день, когда он получил окончательный расчет. Тогда и нужно начислить и удержать НДФЛ со всей суммы дохода уволившегося сотрудника, включая выплаченный аванс (п. 2 ст. 223 НК РФ). И не ждать дня выплаты заработной платы по всей организации.

Заметим, что промежуточными выплатами, с которых не нужно удерживать НДФЛ, нельзя считать отпускные (напомним, что их нужно выдавать отпускнику за три дня до его ухода в отпуск). Они не являются зарплатой. Ведь их платят не за работу, а в качестве гарантии сохранения за сотрудником места работы во время ежегодного отдыха.

Аванс для подрядчика

Некоторые организации не удерживают НДФЛ и с авансов, которые выплачивают в середине месяца по гражданско-правовым договорам (по аналогии с зарплатными авансами). Эта позиция ошибочна, поскольку в пункте 2 статьи 223 НК РФ, на который они ссылаются, речь идет не о гражданско-правовом договоре, а именно о трудовом.

Другие не облагают НДФЛ аванс по гражданско-правовому договору, приводя иную норму кодекса. Ведь, считают они, для того чтобы включить выплаты по гражданско-правовому договору в налоговую базу по НДФЛ (т.е. признать их доходом), работа на момент осуществления выплат должна быть выполнена (услуга оказана), а результат принят заказчиком (подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ).

И есть случаи, когда в подобной ситуации суды подтверждают, что такой аванс не должен включаться в налоговую базу по НДФЛ (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 1 ноября 2004 г. № Ф04-7801/2004 (5926-А45-19)).

При выплате авансов по гражданско-правовому договору нужно каждый раз рассчитывать и удерживать НДФЛ

Но, на наш взгляд, придерживаться стоит следующей точки зрения. Промежуточные выплаты по гражданско-правовому договору считаются не зарплатой, а обычным облагаемым доходом человека в денежной форме, право на распоряжение которым у него возникло (п. 1 ст. 210 НК РФ). А датой получения обычного (не зарплатного) денежного дохода является день его фактической выплаты (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Да и доход в виде предоплаты в пользу физического лица по договору гражданско-правового характера не входит в исчерпывающий перечень выплат, освобождаемых от НДФЛ (ст. 217 НК РФ).

Значит, при выплате каждого такого аванса налоговый агент должен рассчитывать и удерживать НДФЛ. Это убережет и от ситуации, когда в момент окончательного расчета с подрядчиком вдруг не хватит денег, чтобы удержать налог.

Итак, авансы по трудовым договорам НДФЛ облагать не нужно, но по гражданско-правовым договорам – нужно.

КОММЕНТИРУЕТ ЮРИСТ

Многие компании считают зарплатные авансы неудобными, да и работникам они зачастую не нужны. Некоторые даже пишут заявления с просьбой платить им деньги раз в месяц. Однако такие заявления трудовая инспекция считает недействительными. А какова ответственность работодателя за невыплату зарплаты авансом?

Надежда Божанова, заместитель начальника юридического отдела департамента налогового и юридического консалтинга ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Если организация не выполняет требование Трудового кодекса об авансах (ст. 136 ТК РФ), ей грозит наказание за нарушение законодательства о труде. Именно об этом сказано в письме Роструда от 1 марта 2007 г. № 472-6-0.

Для должностных лиц штраф составит от 1000 до 5000 руб., а для организации – от 30 000 до 50 000 руб. либо административное приостановление деятельности на срок до 90 суток (ст. 5.27 КоАП РФ).

Если же трудовики при повторной проверке обнаружат, что авансы фирма так и не выплачивает, то у них есть право дисквалифицировать директора на срок от одного до трех лет. А повторно они обязательно приходят, чтобы удостовериться, как исправила проверенная организация свои ошибки.

Кроме этого, контролеры могут потребовать выплатить работникам компенсацию за несвоевременную выплату зарплаты за весь проверяемый период. А период, который они могут проверять, закон не ограничивает. И если этот период длительный, то суммы компенсации могут оказаться весьма существенными. Такую компенсацию считают исходя из 1/300 ставки рефинансирования за каждый день просрочки (ст. 236 ТК РФ).

© "Бухгалтерия и кадры", №6, 2008