Период с 1 октября по 30 ноября каждого года – время принятия решения о переходе на УСН. Именно в эти сроки налоговые органы принимают от налогоплательщиков заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения.

Рассмотрим условия перехода на этот специальный налоговый режим и действия налогоплательщика в переходном периоде.

Условия применения «упрощенки»

Право на применение УСН имеют организации и индивидуальные предприниматели, отвечающие критериям, установленным для налогоплательщиков (ст. 346.12 НК РФ).

Так, с 2009 года организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев 2008 года ее выручка (доходы) по данным налогового учета не превысили 20,1 млн. рублей (предельную сумму доходов в 15 млн. рублей, проиндексированную на коэффициент-дефлятор в размере 1,34, установленный на 2008 год приказом Минэкономразвития России от 22 октября 2007 г. № 357, см. также письмо Минфина России от 31 января 2008 г. № 03-11-04/2/22).

По состоянию на 1 октября 2008 года у организации остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете не должна превышать 100 млн. рублей. А средняя численность работников за 9 месяцев 2008 года в организации или у предпринимателя не должна быть более 100 человек (ст. 346.12, п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

Не могут претендовать на применение УСН организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов и организации, имеющие филиалы и (или) представительства. Статья 346.12 НК РФ устанавливает и другие ограничения для желающих использовать УСН.

Уведомление налоговых органов

Налогоплательщик обращается в налоговую инспекцию по месту своего учета с заявлением о переходе на УСН по форме № 26.2-1, утвержденной приказом МНС России от 19 сентября 2002 г. № ВГ-3-22/495 (в ред. приказа ФНС России от 02 сентября 2005 г. № САЭ-3-22/421).

Вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о переходе на УСН в пятидневный срок с даты постановки на налоговый учет, которая указана в выданном инспекцией свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель вправе применять «упрощенку» сразу же после регистрации.

Налоговый орган сообщает налогоплательщику о возможности или невозможности применения УСН уведомлениями по формам № 26.2-2 «Уведомление о возможности применения упрощенной системы налогообложения» или № 26.2-3 «Уведомление о невозможности применения упрощенной системы налогообложения».

Копию этого уведомления хозяйствующие субъекты, применяющие УСН, обычно включают в комплект документов по каждой сделке взамен счета-фактуры, тем самым подтверждая контрагенту, что они не являются плательщиками НДС и не выставляют счета-фактуры.

Выбор объекта налогообложения

Выбор объекта налогообложения осуществляется организацией (предпринимателем) до начала налогового периода, в котором впервые будет применена «упрощенка». Налогоплательщик, который захочет поменять избранный объект налогообложения после подачи заявления о переходе на этот спецрежим, обязан уведомить об этом инспекцию до 20 декабря года, предшествующего году, в котором впервые будет применена упрощенная система налогообложения (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

Статья 346.14 позволяет выбрать один из двух возможных объектов налогообложения:

– доходы;

– доходы, уменьшенные на величину расходов.

Объект налогообложения по правилам пункта 2 этой статьи «упрощенец» не может меняться в течение трех лет с начала применения спецрежима.

Право выбора не предоставлено только налогоплательщикам, являющимся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом: они применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов (п. 3 ст. 346.14 НК РФ).

Налоговая база при переходе на УСН

Особенности исчисления налоговой базы при переходе на упрощенную систему с иных налоговых режимов установлены статьей 346.25 НК РФ.

Организации, которые до перехода на «упрощенку» при исчислении налога на прибыль использовали метод начислений, при переходе выполняют следующие правила.

1. На дату перехода на УСН в налоговую базу включаются суммы денежных средств, полученные до перехода на «упрощенку» в оплату по договорам, исполнение которых налогоплательщик осуществляет после этого перехода. Это связано с переходом на кассовый метод учета доходов и расходов. Полученные авансы (предоплата) должны войти в базу по единому налогу и учитываться при определении предельного объема выручки от реализации, позволяющего применять упрощенную систему.

2. В налоговую базу не включаются деньги, полученные после перехода на упрощенную систему, если по правилам налогового учета по методу начислений указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Это правило должно предотвратить повторное налогообложение указанных сумм.

3. Расходы, осуществленные организацией после перехода на упрощенную систему, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления, если оплата таких расходов была осуществлена до перехода на УСН либо на дату оплаты, если она была сделана после перехода. Правило обеспечивает переход на кассовый метод признания доходов и расходов.

Пример 1

Работник направлен на повышение квалификации в декабре 2008 года. Курсы были оплачены в 2008 году, однако акт об оказании услуг подписан в марте 2009 года.

С 2009 года организация перешла на УСН.

В 2008 году расходы на повышение квалификации сотрудника организация не списала, так как применяла на общем налоговом режиме метод начисления.

Организация имеет право списать расходы в марте 2009 года

4. Не вычитаются из налоговой базы денежные средства, уплаченные после перехода на УСН в оплату расходов организации, если до перехода такие расходы были учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль по правилам главы 25 НК РФ. Это необходимо для исключения повторного учета расходов при определении налоговой базы по единому налогу.

5. С учетом новой редакции пункта 2.1 статьи 346.25 НК РФ, вступающей в силу с 2009 года и касающейся налогоплательщиков, которые будут переходить на УСН с нового года или позднее, при переходе на «упрощенку» с объектом «доходы минус расходы», в налоговом учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, которые оплачены до перехода, в виде разницы между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ.

Определять остаточную стоимость амортизируемого имущества организации, выбравшей объект налогообложения «доходы», не требуется.

В таком же порядке должны учитываться расходы на сооружение, изготовление основных средств налогоплательщиками, переходящими на упрощенную систему в случаях, когда:

– полная оплата строительства завершена до перехода на УСН, а ввод в эксплуатацию основных средств и подача документов на государственную регистрацию прав на эти ОС произведены ими после перехода;

– полная оплата строительства и ввод в эксплуатацию основных средств произведены до перехода, а подача документов на государственную регистрацию прав на эти основные средства произведены ими после.

В этих случаях стоимость основных средств должна определяться на начало отчетного периода, в котором произошло последним по времени одно из следующих событий (см. письмо Минфина России от 18 октября 2005 г. № 03-11-02/52):

- оплата (ее завершение) сооружения, изготовления основных средств;

- ввод основных средств в эксплуатацию;

- подача документов на государственную регистрацию прав на основные средства.

Организация налогового учета

Налогоплательщики на УСН обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения. Форма и порядок заполнения книги утверждены приказом Минфина России от 30 декабря 2005 г. № 167н.

Книга может вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде. В последнем случае налогоплательщик распечатывает книгу по окончании года. На каждый очередной налоговый период открывается новая книга учета доходов и расходов.

Книга учета доходов и расходов должна быть прошнурована и пронумерована. На последней странице указывается количество содержащихся в ней страниц, которое подтверждается подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) и скрепляется печатью организации (индивидуального предпринимателя – при ее наличии). Далее ее необходимо заверить в налоговой инспекции.

В соответствии с приказом ФНС России от 27 апреля 2007 г. № ММ-3-25/267 заверение и скрепление печатью книги учета доходов и расходов осуществляется в день обращения в присутствии налогоплательщика.

Важно, что заверение книги, которая будет вестись вручную, производится в начале (до начала) налогового периода, а книгу учета доходов и расходов, ведение которой осуществлялось в электронном виде, налогоплательщик представляет в налоговую инспекцию для ее заверения по окончании налогового периода (см. письмо Минфина России от 8 февраля 2007 г. № 03-11-04/2/30, письмо УФНС России по г. Москве от 14 сентября 2006 г. № 18-11/3/081309).

В то же время согласно пункту 1 статьи 93 Налогового кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента необходимые для проверки документы. Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок.

Не являясь плательщиками НДС, организации и предпринимателя, применяющие УСН не ведут книгу покупок и книгу продаж, журналы регистрации счетов-фактур.

НДС в переходном периоде

На основании пункта 5 статьи 346.25 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, ранее применявшие общий режим, при переходе на упрощенную систему выполняют следующее правило. Суммы НДС, исчисленные и уплаченные со средств, полученных до перехода на упрощенную систему в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или передачи имущественных прав, которые будут выполнены после перехода на «упрощенку», подлежат вычету в последнем налоговом периоде, предшествующем месяцу перехода. При этом у налогоплательщика должны быть в наличии документы, свидетельствующие о возврате сумм НДС покупателям в связи с переходом налогоплательщика на упрощенную систему.

Пример 2

Организация, переходящая с 2009 года на УСН, в сентябре 2008 года получила аванс в счет поставки товаров, предусмотренной в 2009 году.

НДС с аванса перечислен в бюджет в октябре 2008 года.

10 января 2009 года организация уведомила своего покупателя о переходе на УСН и вернула ему соответствующую сумму НДС с полученного в сентябре 2008 г. авансового платежа.

При заполнении декларации за четвертый квартал 2008 года организация предъявила НДС, возвращенный покупателю, к вычету.

Исходя из формулировки указанного пункта, возврат НДС покупателю (заказчику) в описанных обстоятельствах является обязательным.

При переходе налогоплательщика на УСН суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанный режим (п. 3 ст. 170 НК РФ, письма Минфина России от 5 июня 2007 г. № 03-07-11/150, от 3 мая 2006 г. № 03-11-04/3/230).

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету. А в отношении основных средств и нематериальных активов – в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суммы налога, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ в периоде восстановления, то есть в месяце, предшествовавшем переходу на УСН.

© "Бухгалтерия и кадры", №10, 2008