С 1 января 2008 года глава 26.2 Налогового кодекса об упрощенной системе налогообложения действует в новой редакции. Часть внесенных в нее изменений носит принципиальный характер, другие же являются скорее техническими. А некоторые нововведения наконец устранили ряд неясностей и противоречий, имевших место в «упрощенной» главе.

О лимитах и плательщиках

Прежде всего остановимся на поправках, внесенных в статью 346.12 НК РФ о плательщиках единого налога. Ранее действовал запрет на применение «упрощенки» иностранными фирмами, которые имеют филиалы, представительства и иные обособленные подразделения на территории Российской Федерации. Теперь же переходить на УСН запрещено всем без исключения зарубежным организациям (подп. 18 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Напомним, что к таковым Налоговый кодекс относит иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью и созданные в соответствии с зарубежным законодательством, международные организации, а также их филиалы и представительства, созданные на территории РФ (п. 2 ст. 11 НК РФ).

Благодаря поправке, внесенной в пункт 4 статьи 346.12 НК РФ, окончательно устранена неясность по поводу того, какую сумму дохода должны оценивать «вмененщики», которые хотят одновременно применять УСН. Дело в том, что представители финансового и налогового ведомств неоднократно настаивали в своих разъяснениях на суммировании поступлений от «вмененной» и прочей деятельности. Они утверждали, что коммерсант вправе стать «совместителем» режимов, только если эта сумма не превышает лимита перехода на «упрощенку». Теперь же в кодексе четко указано, что сравнивать полученный за 9 месяцев доход с предельно допустимой величиной потенциальный «упрощенец» должен исходя только из поступлений от деятельности на общем режиме.

Новости УСН-перехода

Между тем «упрощенные» ограничения по средней численности работников и остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов необходимо будет по-прежнему определять, исходя из всех видов деятельности, которые ведет фирма. Причем по новым правилам информацию о величине этих показателей на 1 октября текущего года нужно сообщать инспекторам при переходе на «упрощенку» наряду со сведениями о 9-месячном доходе (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

Есть среди «упрощенных» поправок и не очень радостные вести для участников простых товариществ. Как известно, они могут платить единый налог исключительно с разницы между доходами и расходами (п. 3 ст. 346.14 НК РФ). Поэтому если фирма, которая платит «упрощенный» налог с доходов, станет участником совместной деятельности, то от применения спецрежима ей придется отказаться. Перейти на уплату всех «общих» налогов нужно будет начиная с квартала, в котором компания вошла в состав простого товарищества (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

Впрочем, финансисты уже давно настаивают именно на таких последствиях для плательщиков единого «доходного» налога при их вступлении в товарищества (см., например, письмо Минфина России от 1 августа 2006 г. № 03-11-02/169). И это вполне логично, если учесть, что платить налог с доходов «упрощенцы»-«товарищи» не вправе. Таким образом, внесенное изменение лишь упорядочило связанные с данной нормой положения кодекса.

Авансы и доходы

Внесенные поправки прояснили еще один довольно проблемный момент «упрощенного» налогообложения. Пользователиэтого спецрежима применяют кассовый метод учета доходов и расходов. Поэтому полученные от покупателей суммы авансов они обязаны включать в доходы по факту поступления денег. Из прежней редакции пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, устанавливающего данную норму, не следовало ответа на весьма практический вопрос. А именно: как и когда нужно отражать в учете предоплату, которую «упрощенец» вынужден был вернуть покупателю.

Разъяснения Минфина по данному вопросу, к сожалению, единообразием не радовали. Финансисты предлагали различные варианты: от снижения доходов в периоде получения аванса до полного запрета корректировать «доходную» часть учета на сумму возврата. «Победила» в итоге наиболее ранняя точка зрения финансовых специалистов (письмо Минфина России от 28 апреля 2003 г. № 04-02-05/3/39).

Одновременно с подачей заявления о переходе на УСН необходимо представлять сведения о средней численности работников и остаточной стоимости основных средств и НМА.

В упомянутом пункте кодекса теперь четко указано, что при возврате предоплаты на ее сумму нужно уменьшать доходы того периода, в котором деньги были перечислены покупателю. Таким образом, ни подавать «уточненку», ни пересчитывать прошлые доходы в такой ситуации «упрощенцам» больше не придется.

Расходы и их учет

Не обошли вниманием законодатели и «расходную» часть единого «упрощенного» налога. Изменения коснулись как закрытого перечня затрат, которые «спецрежимники» вправе учитывать при налогообложении, так и порядка признания некоторых расходов. Причем действие большей части нововведений, вступивших в силу в январе текущего года, распространяется и на прошлый. То есть их необходимо учитывать при составлении декларации за 2007 год.

Новые затраты…

Список «разрешенных» к налоговому учету УСН-расходов заметно расширен. Прежде всего его пополнили затраты на модернизацию, реконструкцию, достройку, дооборудование и техническое перевооружение основных средств.

Напомним, что в прежней редакции кодекса был оговорен лишь учет расходов на покупку и постройку таких объектов (подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Впрочем, финансисты давно перестали возражать против снижения «упрощенного» налога на сумму затрат по «усовершенствованию» активов (см., например, письма Минфина России от 26 октября 2006 г. № 03-11-04/2/226, от 20 октября 2006 г. № 03-11-04/2/215).

Такая же «судьба» и у затрат на обслуживание контрольно-кассовой техники. Хотя в статье 346.16 они раньше поименованы не были, ведомственные специалисты разрешали списывать их в «упрощенные» расходы. Теперь эта точка зрения закреплена законодательно (подп. 35 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Не столь лояльны были финансисты в отношении затрат по вывозу твердых бытовых отходов. Они указывали, что к материальным издержкам производственного характера «мусорные» расходы относить нельзя, а «собственного» пункта в закрытом перечне для этих затрат не предусмотрено (письмо Минфина России от 10 января 2006 г. № 03-11-04/2/1). Теперь ситуация в корне изменилась: такие расходы тоже получили «прописку» в кодексе (подп. 36 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

«Расходные» поправки имеют обратную силу и действуют с 1 января 2007 года. А с начала текущего года список «упрощенных» расходов пополнен расшифровкой затрат на приобретение и создание нематериальных активов. В частности, теперь в перечне напрямую упомянуты затраты на приобретение исключительных прав на изобретения, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, «ноу-хау» и прав на использование этих результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора; расходы на патентование результатов интеллектуальной деятельности; расходы на НИОКР, признаваемые таковыми в соответствии с пунктом 1 статьи 262 НК РФ (подп. 2.1–2.3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

…и сроки признания

Есть изменения и в порядке признания затрат. Так, теперь в составе «упрощенных» расходов на последнее число периода можно учитывать фактический размер понесенных расходов на покупку, сооружение, создание и «усовершенствование» основных средств и НМА. Дожидаться, пока активы буду полностью оплачены, больше не нужно (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Позитивными оказались и поправки в отношении затрат по обслуживанию, транспортировке и хранению товаров, приобретенных для перепродажи. В налоговые расходы «упрощенцы» могли включать их и раньше, но только после реализации товаров. Это требование следовало из старой редакции подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ и активно поддерживалось финансистами (письмо Минфина России от 17 октября 2006 г. № 03-11-05/233). И это несмотря на то, что кодекс в то же время позволяет учитывать затраты после их фактической оплаты (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Теперь противоречие устранено. Согласно новому порядку, возможность учета «торговых» издержек от факта продажи товаров не зависит.

От редакции

Максимально допустимая величина 9-месячного дохода для перехода на «упрощенку» равна 15 000 000 рублей (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). А предельный размер выручки, который позволяет остаться на спецрежиме, составляет 20 000 000 рублей (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Однако, согласно положениям Налогового кодекса, эти значения являются лишь «стартовыми». То есть их необходимо умножать на специальный коэффициент-дефлятор текущего года, ежегодно утверждаемый Минэкономразвития России. А также на коэффициенты-дефляторы, которые применялись раньше.

Несмотря на данную подробную «инструкцию» кодекса, на сегодняшний день финансисты дают несколько иные рекомендации. Они придерживаются мнения, что фирмы и предприниматели не должны прибегать к «дополнительной арифметике».

Применять следует один-единственный коэффициент – тот, который установлен для текущего года. Поскольку изменения предыдущих лет он уже учитывает (см., например, письмо Минфина России от 1 ноября 2007 г. № 03-11-04/2/268).

Поспорить с этой точкой зрения, безусловно, можно, ведь нормы кодекса о перемножении никто не отменял. Да и Минэкономразвития изначально не обладает приписываемыми ему дополнительными «арифметическими» полномочиями по установке «собирательного» дефлятора. Однако необходимо понимать, что в этом случае отстаивать свои права скорее всего придется в суде.

Подведем итоги.

Напомним, что дефлятор на 2006 и 2007 годы равен соответственно 1,132 и 1,241. А на 2008 год его величина составляет 1,34 (приказ Минэкономразвития России от 22 октября 2007 г. № 357). Таким образом, если не отступать от логики финансистов, лимит выручки для перехода на УСН с 1 января 2009 года – 20 100 000 руб. (15 000 000 руб. Х 1,34). А размер «УСН-критичного» дохода в текущем году – 26 800 000 руб. (20 000 000 руб. Х 1,34).

© "Бухгалтерия и кадры", №1, 2008

Ну а более привлекательные предельные значения «для смелых» соответственно равны 28 236 721 руб. (15 000 000 руб. Х 1,132 Х 1,241 Х 1,34) и 37 648 962 руб. (20 000 000 руб. Х 1,132 Х 1,241 Х 1,34).